本文摘自厦门大学管理学院会计学系/会计发展研究中心杜兴强教授、厦门大学管理学院会计学系肖亮博士和上海大学杜颖洁副教授合作题为《Does CEO–Auditor Dialect Connectedness Trigger Audit Opinion Shopping? Evidence from China》的论文，于2022年5月在 Journal of Business Ethics 在线发表。

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引言

在信息不对称的背景下，财务报告一直被视为内部人和外部人沟通的重要渠道。外部审计在向潜在投资者确保财务报告的质量和提高披露财务数字的可靠性方面发挥着至关重要的作用。为了避免非标准审计意见导致的负面后果，管理者有强烈的动机购买审计意见。然而，学者、监管者以及实务界并没有对成功的审计意见购买决定因素给予充分的关注。已有研究考察了签字审计师与利益相关者之间的各种社会关系（例如，校友关联、同乡关联、姓氏关联）对审计行为的影响。但是，这些已有研究几乎没有提供关于社会关系或其特定维度是否以及如何影响审计意见购买的证据。审计意见购买具有隐蔽性，有必要深入分析社会关系并进一步考察其对审计意见购买的影响。因此，本文旨在探讨基于CEO与签字审计师之间的方言关联是否会影响审计师的独立性，从而最终导致审计意见购买。

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中国的方言及其影响

中国幅员辽阔，包括34个省级行政区。中国自秦朝开始就有统一的书写语言，但同一个词在不同地区（省份）可能有不同的发音或语调，产生了各种方言（对应于普通话）。具体地说，中国有17种子区域方言，98种子方言和167种子方言分支（中国社会科学院，2012）。在中国，说同一种方言很容易缩短人与人之间的距离。相同方言的身份认证功能尤为明显，可以促进个体间文化认同的形成。关系源于相似的态度、出身、身份、经历（如同事、同学、校友、师生关系）、血缘关系、家乡关系。而语言能够反映思想、信仰和态度，进而影响认知和记忆。不同的语言体现了文化属性，在中国，人们通常能够通过相同的方言（甚至口音）来建立文化认同。共享方言背后的文化相似性容易引起强烈的情感共鸣，因此，共享方言可以让以前认识的人更容易在以后建立人际信任。方言不是简单的语言，而是重要的文化因素。在诺贝尔奖获得者Williamson的四层次制度分析框架中，文化被划分为第一层次（嵌入层次），它支配着其他层次。因此，个体之间相同的方言可以产生文化认同，促使彼此间的合作。中国背景下，以相同方言为基础的文化认同会促使人们团结、合作甚至合谋。基于上述背景，本文的研究解决了CEO-审计师方言关联是否会损害审计师的独立性并导致成功的审计意见购买的关注。

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CEO-审计师方言关联

基于所获得的CEO与审计师的身份证号码，可从身份证前六位清晰识其所在的省、市、县籍贯地。再与县级层面子方言分支进行匹配，最终获得CEO与审计师是否具有方言关联。同一支子方言分支可以让人们超越行政区划的限制，产生一种天然的亲和感。此外，方言关联明显不同于同乡关联。图1总结了方言关联与同乡关联之间的关系。县级(a)同乡关联和子方言分支基础上的方言关联几乎完全重叠，即同一县的CEO和签字审计师很可能使用相同的子方言分支。然而，我们不能认为县级的同乡关联等同于在子方言分支的基础上的CEO-审计师方言关联。事实上，以下几个方面值得注意：省(c)、市(b)级的同乡关联不同于以子方言分支为基础的方言关联。同一个省或市的人并不意味着他们说的是同一子方言分支。特别地，只有县级的同乡关联与子方言分支层面上的方言关联非常接近（甚至完全重叠）；此外，没有省、市、县三级同乡关系的个体仍然可以建立方言关联。例如，两个或更多相邻县、市甚至省份的人，尽管他们属于不同的行政区划，但是可能会说相同的方言。以上事实说明方言关联作为一种特定的社会纽带，可以突破行政区划的限制，从而区别于同乡关联。此外，在人际关系的范围内，方言关联是一个相对广泛的概念，而不是同乡关联。

图1 CEO-审计师方言关联与同乡关联之间的关系

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社会认同理论与CEO-审计师方言关联对审计意见购买的影响

基于社会认同理论，人们倾向于将那些与他们有相同（相似）特征的人归为“内群体”，而将那些没有相似特征的人归为“外群体”。个体普遍接受内群体成员的行为和准则——表现为更多的信任、合作和积极的评价，然后将更多的资源分配给“内群体”的成员。事实上，群体活动中普遍存在群内偏袒现象；相比之下，人们对来自外群体的个体的认可较低，表现出“外群体歧视”。

文化认同是社会认同理论的核心组成部分。方言是一个重要的文化维度，同一方言在某些情况下意味着共同的文化。文化的相似性可以促进社会互动，减少个体之间的信息摩擦和争论，从而增加达成共识的可能。此外，方言作为人们“分类”和“识别”的重要标志，作为第一语言，通常可以促进人际交往。因此，方言关联有助于为内群体成员建立和维护社会关系，这始终是建立亲密关系的基础。在中国，方言的认同作用尤为明显。地域的辽阔和方言的多样性导致形成了明显的发音和口音差异。在社会交往中，相同的方言可以拉近个体间距离，因为方言总是意味着文化认同，且文化一致性可以帮助人们形成强烈的情感共鸣，建立对事物的相同看法。

当客户被出具非标准审计意见时，它传达了对公司经营的负面印象，并引起了监管机构、投资者和利益相关者的高度关注，给公司造成了声誉损失和高昂的交易成本。如果CEO和一名或多名签字审计师说相同的方言，CEO有动机通过人际关系与签字审计师沟通——这种关系建立在方言关联的基础上——以避免获得非标准审计意见，这可能与从事审计意见购买有关。基于方言关系的文化认同助长了CEO与审计师的合谋，削弱了审计师的独立性，增加了客户成功购买审计意见的可能。

此外，中国审计市场的激烈竞争降低了审计师的独立性，也降低了对高审计质量的要求。而Allen等研究指出，中国资本市场投资者保护力不足且法律执行较弱。如果没有强有力的执行，关于审计师独立性的规定只是文字而已。因此，中国审计市场的激烈竞争和较弱的法律执行，促使了CEO和审计师之间的合谋。

综上所述，CEO与审计师的方言关联导致了群内偏袒，引起了CEO的不道德行为，最终损害了审计师的独立性。签字审计师在权衡审计费用的收益与潜在声誉和诉讼损失的成本后，以方言关联为基础的亲密人际关系占据主导。换而言之，签字审计师更有可能与CEO合谋，最终导致客户成功购买审计意见。

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结论、贡献与启示

本文探讨了CEO与审计师的方言关联对审计意见购买的影响。结果表明，CEO-审计师方言关联增加了客户成功购买审计意见的可能，揭示了建立在方言关联基础上的人际关系导致了CEO与审计师的共谋，损害了审计师的独立性。此外，审计师声誉削弱了CEO-审计师方言关联对审计意见购买的影响。进一步地，在纳入县（市、省）的同乡关联后，CEO与审计师的方言关联对审计行为的负面影响仍然成立，这表明CEO与审计师的方言关联可以突破行政区域，对审计行为产生显著影响。

本文的可能贡献如下：首先，补充了之前关于文化对审计行为影响的文献。之前研究已经证实，文化影响公司决策和审计行为。近些年社会关系对审计结果的影响引起了学者们的密切关注，然而，语言和方言作为一个重要的文化维度，还没有得到充分的探讨。第二，该研究补充了以前关于审计意见购买的文献，审计文献中指出审计意见购买是一个重要课题，但关于审计意见购买的实证研究仍然不够充分。最后，该文补充了审计师特别特征对审计结果影响的文献，已有研究关注审计师个体层面的人口统计学特征、工作经验或社会关系的经济后果，但忽视了审计师语言特征的影响。

除上述贡献之外，本文的现实启示如下：首先，在制度环境相对薄弱的中国（Allen等，2005），当CEO和签字审计师在方言关联的基础上建立社会关系时，审计师独立性会受到损害。监管机构（如中国证监会和CICPA）应关注隐性社会关系对审计结果的不利影响，加强对CEO与审计师方言关联公司的监管，并从法律上要求披露CEO与审计师之间的社会关系信息，以减少合谋的可能性。第二，审计师声誉可以缓解CEO-审计师方言关联对审计意见购买的不利影响，因此CICPA应该重视审计师声誉意识的培养，以实现审计市场的健康发展。第三，投资者应该重视CEO与审计师方言关联不道德的一面。虽然CEO与审计师的方言关联便于沟通，但更有可能破坏审计师的独立性。对身份证信息进行综合分析，可以帮助投资者获得管理者的社会关系，有助于理性决策。最后，审计师应增强风险意识和职业谨慎，防止其情绪受到人际关系的影响，而人际关系往往伴随着审计师独立性的损害。